Для целей исчисления НДС реализацией признается передача товаров по бартеру

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Для целей исчисления НДС реализацией признается передача товаров по бартеру». Также Вы можете бесплатно проконсультироваться у юристов онлайн прямо на сайте.

На товары, реализованные по бартеру, составьте счет-фактуру исходя из договорных цен. При этом суммы НДС, выделенные в счетах-фактурах, стороны бартерных сделок не должны перечислять друг другу в денежной форме. Исключением из этого правила являются сделки, по которым товары были оприходованы до 1 января 2009 года. Если за эти товары организация рассчитывается по бартеру после 31 декабря 2008 года, перечислить НДС контрагенту она должна отдельным платежным поручением. Это следует из положений пункта 12 статьи 9 Закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ.

Как начислить НДС по бартерным сделкам

При товарообменных (бартерных) операциях НДС подлежит вычету на основании пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

К вычету принимается НДС, который указан в счете-фактуре поставщика встречного товара.

Ситуация: нужно ли начислить НДС с операции по передаче учредителю основного средства в счет погашения задолженности по дивидендам?

Да, нужно.

Передача права собственности на товары (работы, услуги) на возмездной основе признается реализацией (п. 1 ст. 39 НК РФ). Реализация товаров (работ, услуг) на территории России является объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Передачу основного средства учредителю в счет погашения задолженности по дивидендам следует рассматривать как операцию по реализации этого основного средства. Следовательно, в том налоговом периоде, в котором произошла эта операция, организация должна начислить НДС.

Ситуация: нужно ли начислить НДС с реализации жилья по бартерным договорам?

Нет, не нужно.

Операции по реализации жилья не облагаются НДС (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ). Реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на эти товары, в том числе обмен товарами (п. 1 ст. 39 НК РФ). К договору мены применяются правила о купле-продаже, если они не противоречат положениям главы 31 Гражданского кодекса РФ и существу мены (п. 2 ст. 567 ГК РФ). Каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. Таким образом, операции по реализации жилья как на основании договоров купли-продажи, так и на основании договоров мены не облагаются НДС. Однако операции по реализации товара, на который обменивается жилье (если этот товар не освобожден от налогообложения по ст. 149 НК РФ), облагаются НДС на общих основаниях.

Согласно статье 146 НК РФ к объекту налогообложения НДС относятся:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе также признается реализацией товаров (работ, услуг);

2) передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Товары (работы, услуги) считаются реализованными, если право собственности на них перешло от одного лица другому на возмездной основе, например, от продавца покупателю или от исполнителя заказчику.

Пример. Право собственности увольняющегося работника на спецодежду облагают НДС

Например, компания оставляет увольняющемуся работнику спецодежду. В связи с этим из его заработной платы удерживается компенсация. Право собственности на спецодежду переходит к работнику. Для целей применения НДС такую ситуацию следует рассматривать как операцию по реализации спецодежды, подлежащую обложению этим налогом.

Обратите внимание: для целей исчисления НДС безвозмездная передача товаров (работ, услуг) также признается реализацией (ст. 146 НК РФ). Это значит, что, если товары (работы, услуги) вы передали безвозмездно, НДС все равно придется заплатить.

Объект обложения НДС возникает в случае передачи ценностей на безвозмездной основе, например, в рамках договора дарения (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Передаваемые объекты могут быть:

• основными средствами;
• товарами;
• денежными средствами;
• готовой продукцией;
• нематериальными активами;
• материалами;
• ценными бумагами;
• имущественными требованиями (правами), например, это может быть переданное бескорыстно коммерческой организацией право пользования земельным участком некоммерческому учреждению или бескорыстная уступка коммерческим предприятием права требования уплаты долга своего должника некоммерческой организации.

Коммерческим предприятиям установлен допустимый предел стоимости безвозмездно передаваемых ценностей — до 3000 рублей.

Это ограничение не распространяется на операции с физлицами и общественными организациями, благотворительными и иными фондами, бюджетными учреждениями, потребительскими кооперативами, религиозными и другими некоммерческими организациями.

Также возможно безвозмездно передавать имущество коммерческим организациям-учредителям при условии, что подобные операции оговорены в уставе.

Дарение ценностей между коммерческими организациями на сумму более 3000 рублей считается нарушением требований закона, и такая сделка может быть признана недействительной (п. 1 ст. 168, подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ).

При дарении ценностей стоимостью свыше 3000 рублей гражданину или некоммерческой организации следует оформить письменный договор дарения (ст. 574 и 575 ГК РФ).

Сделка безвозмездной передачи ценностей подтверждается товарной накладной или актом приема-передачи.

Подробнее о том, как рассчитать НДС при безвозмездной передаче, смотрите раздел «Порядок расчета НДС» → подраздел «Безвозмездная передача товаров (работ, услуг)».

Передача вещи по договору безвозмездного пользования (ссуды) тоже приравнивается к реализации. Об этом напомнил Минфин в письме от 21 января 2022 г. № 03-07-11/3556.

По договору безвозмездного пользования одна сторона обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне. Вторая сторона обязуется вернуть эту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 ГК РФ).

Передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией (п. 1 ст. 146 НК РФ).

Значит, организация должна исчислить НДС со стоимости переданного в безвозмездное пользование имущества.

Также при передаче имущества по постановлению судебного пристава собственник имущества должен исчислить и уплатить НДС. Налоговая база при этом определяется как стоимость переданного кредитору имущества. Порядок начисления НДС – сверху или по расчетной ставке – зависит от того, есть ли в постановлении пристава указание на НДС. Если нет, то нужно считать, что цена уже включает этот налог, и собственник вправе определить сумму НДС по расчетной ставке.

Тот факт, что имущество передается не в рамках договора, а по постановлению судебного пристава, не освобождает собственника от уплаты НДС по этой операции ( Постановление АС Центрального округа от 30 ноября 2021 г. № Ф10-5446/2021 по делу № А09-612/2021).

Есть операции, которые не признаются реализацией и, следовательно, НДС не облагаются (п. 3 ст. 39, п. 2 ст. 146 НК РФ).

Перечень операций, которые не признаются реализацией и НДС не облагаются, приведен в пункте 2 статьи 146 НК РФ. В их числе, к примеру:

1. Операции, связанные с обращением российской и иностранной валюты.

Обратите внимание: продажа валюты для целей коллекционирования НДС облагается.

2. Передача основных средств, нематериальных активов и другого имущества правопреемникам при реорганизации фирмы.

Пример. Передачу имущества при реорганизации не облагают НДС

АО «Актив» приняло решение о реорганизации. Согласно принятому решению, из состава АО «Актив» выделяется новая фирма, которой передается здание, находящееся на балансе «Актива».

Поскольку такая операция реализацией не признается, «Актив» при передаче здания НДС платить не должен.

3. Передача основных средств, нематериальных активов и другого имущества некоммерческой фирме для осуществления ее основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательством.

Пример. Передачу имущества некоммерческой фирме не облагают НДС

АО «Актив» передало в благотворительных целях два тренажера детской спортивной школе. В уставе школы записано, что она является некоммерческой организацией и проводит занятия с детьми бесплатно.

В данном случае «Актив» при передаче тренажеров НДС платить не должен.

4. Передача имущества, которая носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставные капиталы других фирм, вклады по договорам простого товарищества (договорам о совместной деятельности), договорам инвестиционного товарищества, взносы в паевые фонды кооперативов).

Пример. Передачу вклада в договор простого товарищества не облагают НДС

АО «Актив» и ООО «Пассив» заключили договор простого товарищества (совместной деятельности). В качестве вклада в совместную деятельность «Актив» передал производственное оборудование.

Поскольку такая операция реализацией не признается, «Актив» на стоимость переданного оборудования НДС начислять не должен.

5. Передача имущества участнику (его правопреемнику), который выходит из АО или ООО либо из договора о совместной деятельности, а также при распределении имущества ликвидируемой фирмы или разделе имущества между участниками договора простого или инвестиционного товарищества.

Напомним, что участник ООО вправе выйти из общества путем отчуждения обществу своей доли в его уставном капитале независимо от согласия других его участников или общества (если положения устава общества предусматривают такой порядок). Доля участника переходит к ООО со дня внесения записи о выходе участника из общества (а не со дня подачи участником ООО заявления о выходе, как это было прежде) (Федеральный закон от 31 июля 2020 г. № 251-ФЗ). О дате внесения записи в ЕГРЮЛ общество узнает от регистрирующего органа.

В течение трех месяцев со дня возникновения соответствующей обязанности (если в уставе общества не предусмотрен иной порядок) участнику должна быть выплачена действительная стоимость его доли в уставном капитале ООО или выдано в натуре имущество, соответствующее ее стоимости. Действительная стоимость доли участника в уставном капитале ООО определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за период, предшествующий дате перехода доли обществу (п. 2 ст. 94 ГК РФ, п. 6.1 ст. 23 Закона № 14-ФЗ в редакции Закона № 251-ФЗ).

Действительная стоимость доли участника в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму (п. 8 ст. 23 Закона № 14-ФЗ).

Обратите внимание: превышение стоимости возвращаемого имущества над стоимостью первоначального вклада НДС облагают.

Пример. Когда стоимость возвращенной доли в уставном капитале облагают НДС

Уставный капитал ООО «Пассив» составляет 20 000 руб. и разделен на четыре равные доли (по 25% суммы уставного капитала, или 5000 руб., каждая).

Одна из этих долей принадлежит АО «Актив». При учреждении «Пассива» «Актив» внес в его уставный капитал 5000 руб. наличными деньгами.

Через некоторое время «Актив» решил выйти из состава участников «Пассива». На этот момент стоимость чистых активов «Пассива», по данным бухгалтерского учета, составила 1 000 000 руб.

Таким образом, действительная стоимость доли «Актива» на момент его выхода из состава участников ООО составила:

1 000 000 руб. × 25% = 250 000 руб.

Доля «Актива» в уставном капитале была выкуплена обществом и распределена между другими участниками ООО. «Активу» в качестве платы за выкупленную у него долю была передана готовая продукция общества на сумму 250 000 руб. (по фактической себестоимости).

Сумма превышения стоимости имущества, переданного выбывшему участнику, над стоимостью его первоначального вклада составила:

250 000 − 5000 = 245 000 руб.

С этой суммы «Пассив» должен будет заплатить НДС.

Отдельно остановимся на реализации имущества фирмы-банкрота.

Закон о банкротстве дает возможность фирме-должнику в конкурсном производстве вести текущую хозяйственную деятельность (ст. 129 Федерального закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»).

Действительно, зачастую должники продолжают свою хозяйственную деятельность: производят и продают товары, выполняют работы, оказывают услуги. Некоторые просто не могут остановить производство в силу специфики своей деятельности (к примеру, организации ЖКХ). Другие работают по решению кредиторов и с согласия суда, чтобы не уменьшать конкурсную массу.

А это уже другая, обычная реализация, нежели реализация имущества конкурсной массы. Что с НДС?

Обратите внимание: с 1 января 2021 года с реализации имущества банкрота, НДС платить не нужно. Освобождение касается не только имущества, отнесенного к конкурсной массе, но и товаров, работ, услуг, которые банкроты реализуют в процессе текущей деятельности. Это введено Федеральным законом от 15 октября 2020 г. № 320-ФЗ.

С 1 января 2021 г. в подпункте 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ уточнено, что объекта обложения НДС не возникает не только при реализации имущества в процессе конкурсного производства, но и при реализации товаров (работ, услуг), выпущенных в процессе осуществления хозяйственной деятельности после признания должника несостоятельным (банкротом).

Если услуги аренды были оказаны в процессе осуществления хозяйственной деятельности должниками, признанными несостоятельными (банкротами) после 1 января 2021 года, то объектом налогообложения НДС они не являются.

Это подтверждает ФНС в письме от 12 октября 2021 г. № СД-4-3/[email protected]

Также налоговики отметили, что услуги по аренде имущества, оказываемые с 1 января 2021 года организацией-банкротом, не признаются объектом налогообложения НДС и при оказании их по длящимся договорам, заключенным до 1 января 2021 года, причем независимо от того, что стоимость указанных услуг в таких договорах указана с учетом налога (см. также письмо Минфина от 23 апреля 2021 г. № 03-07-11/31160).

А как организации-банкроту поступить с НДС, исчисленным и уплаченным в бюджет при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего выполнения работ на основании ранее заключенных договоров, не завершенных по состоянию на 1 января 2021 года, разъяснил Минфин в письме от 9 апреля 2021 г. № 03-07-11/26558.

Все зависит от того, пересмотрели ли стороны цену договора. Варианта 2:

• если в договор внесены изменения, согласно которым стоимость услуг уменьшена на сумму НДС, то сумму налога, исчисленную и уплаченную при получении предоплаты можно принять к вычету после возврата денег покупателю услуг на основании изменений к договору;
• если в договор вносены изменения, согласно которым стоимость услуг без учета НДС соответствует ранее установленной стоимости услуг с учетом налога, то сумма НДС, исчисленная и уплаченная при получении оплаты (частичной оплаты), к вычету не принимается.

Может быть и третий вариант, когда в договор изменения не внесены и услуги оказываются с учетом НДС. В этом случае сумма налога подлежит перечислению в бюджет в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 173 НК РФ.

Эта норма предусматривает уплату НДС в бюджет в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:

• лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;
• налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

Признание должника банкротом осуществляется по решению арбитражного суда. Значит, применять обновленную норму НК РФ можно, если решение арбитражного суда о признании должника банкротом вступило в силу.

Если должник, его конкурсные кредиторы и уполномоченные органы заключили мировое соглашение, суд выносит определение, в котором указывается на то, что производства по делу о банкротстве прекращено.

Когда это определение вступит в силу, решение о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства исполнению не подлежит.

С этого момента при реализации имущества (товаров, работ, услуг) банкрота НДС исчисляется в общем порядке. Об этом говорится в письме Минфина от 23 апреля 2021 г. № 03-07-11/31157.

Дата публикации 05.04.2021

В предпринимательской деятельности контрагенты могут рассчитываться за товары не денежными средствами, а передачей какого-либо имущества. Такие операции являются товарообменными и облагаются НДС. Как исчислить в этом случае НДС, а когда начислять налог не нужно, вы узнаете из обновленной статьи справочника «Налог на добавленную стоимость»:

• НДС по товарообменным (бартерным) операциям

Есть возможность не уплачивать налог в тех случаях, когда в отношении операции по безвозмездной передаче применима льгота по ст. 149 НК РФ, освобождающая эту операцию от обложения НДС.

Так, освобождено от уплаты НДС распространение рекламных журналов, буклетов, листовок и прочего, если на создание или приобретение единицы экземпляра данного ассортимента было потрачено не более 100 руб. с учетом НДС (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Не нужно уплачивать НДС при безвозмездной передаче ценностей в благотворительных целях (подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ). Исключение составляет передача подакцизных товаров.

Благотворительность в законодательстве рассматривается как деятельность по бескорыстной (безвозмездной) передаче юридическим или физическим лицам материальных ценностей или других благ на добровольной основе (ст. 1 закона «О благотворительной деятельности…» от 11.08.1995 № 135-ФЗ. Но данная льгота возможна только при соблюдении следующих условий:

• оказанная помощь должна точно соответствовать благотворительным целям, указанным в перечне п. 1 ст. 2 закона № 135-ФЗ;
• получателями материальных ценностей, а также безвозмездной помощи в виде других благ могут быть только некоммерческие организации или физлица;
• безвозмездность передачи ценностей должна быть подтверждена документально (письма Минфина России от 26.10.2011 № 03-07-07/66, УФНС РФ по г. Москве от 02.12.2009 № 16-15/126825):
  • договором о соглашении сторон на безвозмездную передачу;
  • копиями документов, подтверждающих принятие ценностей на учет получателем безвозмездной помощи;
  • актами или прочими документами, подтверждающими целевое использование переданных ценностей.

При благотворительной передаче материальных ценностей операция признается налогооблагаемой, но освобожденной от уплаты налога. Обязанность составлять счет-фактуру по операциям, освобожденным от НДС, с 1 января 2014 г. отменена (подп. «а» п. 3 ст. 3 закона «О внесении изменений…» от 28.12.2013 № 420-ФЗ). Поэтому при передаче ценностей в виде благотворительной помощи счет-фактуру можно не составлять.

О применении ст. 149 НК РФ подробнее читайте в этой рубрике нашего сайта.

Обязанность начисления и уплаты НДС при безвозмездной передаче имущества возникает в случаях, когда:

• получателем ценностей выступает коммерческая организация (передающей стороне придется рассчитать НДС и уплатить его в бюджет);
• осуществляется благотворительная передача ценностей некоммерческой организации или физлицу; однако на основании льготы по подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ налог можно не уплачивать при оформлении операции с учетом всех установленных требований.

Безвозмездная передача имущества не будет облагаться НДС, если:

• передаются денежные средства (подп. 1 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ);
• принимающая сторона является некоммерческой организацией (например, государственным образовательным заведением) и полученные в дар ценности направлены на осуществление основной деятельности, отраженной в уставе данного учреждения (подп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ);
• безвозмездные операции не признаются реализацией для целей исчисления НДС (п. 2 ст. 146 НК РФ).

Правила статьи 147 НК РФ, посвященные определению места реализации товаров, кажутся простыми.

Комментируемая статья действует в редакции Федерального закона от 30.09.2013 N 268-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер налогового и таможенно-тарифного стимулирования деятельности по добыче углеводородного сырья на континентальном шельфе Российской Федерации».

В то же время само понятие территории Российской Федерации в НК РФ не содержится, поэтому в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ подлежит применению в том значении, в котором оно используется в других отраслях законодательства.

В соответствии со статьей 67 Конституции РФ территория Российской Федерации включает в себя территории ее субъектов, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними.

Статьей 1 Закона РФ от 01.04.1993 N 4730-1 «О Государственной границе Российской Федерации» (далее — Закон N 4730-1) предусмотрено, что пределы государственной территории (суши, вод, недр и воздушного пространства) Российской Федерации определяются Государственной границей Российской Федерации, которая устанавливается и изменяется международными договорами Российской Федерации, федеральными законами.

В соответствии со статьями 128, 129 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Объекты гражданских прав могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте. Пунктом 1 статьи 455 ГК РФ предусмотрено, что товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 ГК РФ.

В силу статьи 458 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара; либо предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара. В случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное.

Однако и здесь есть свои сложности.

Один из вопросов, связанных с применением комментируемой статьи, касается территориального моря РФ.

В силу статьи 67 Конституции РФ территория РФ включает в себя в том числе территориальное море.

Исходя из положений Федерального закона от 31.07.1998 N 155-ФЗ «О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации» территориальное море Российской Федерации — это примыкающий к сухопутной территории или к внутренним морским водам морской пояс шириной 12 морских миль, отмеряемых от исходных линий.

Данный вывод подтверждается и судебной практикой (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 10.05.2007, 03.05.2007 N Ф03-А51/07-2/983 и ФАС Северо-Западного округа от 23.12.2005 N А26-4380/2005-218).

Важно!

Необходимо обратить внимание, что передача товаров внутри структурного подразделения одного и того же юридического лица не признается объектом налогообложения НДС. В связи с этим официальными органами дано нижеследующее разъяснение.

Официальная позиция.

Так, в письме ФНС России от 24.10.2014 N ГД-4-3/[email protected] разъясняется, что порядок определения места реализации товаров в целях применения НДС установлен нормами статьи 147 Налогового кодекса, согласно которым местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации. Таким образом, передача товаров внутри структурных подразделений одной организации объектом налогообложения НДС не является. Поэтому передача на территории Российской Федерации дизельного топлива российским филиалом казахстанской организации другим подразделениям данной казахстанской организации НДС в Российской Федерации не облагается.

Положения статьи 67 Конституции РФ указывают также на то, что Российская Федерация обладает суверенными правами и осуществляет юрисдикцию на континентальном шельфе и в исключительной экономической зоне Российской Федерации в порядке, определяемом федеральным законом и нормами международного права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Федерального закона от 17.12.1998 N 191-ФЗ «Об исключительной экономической зоне Российской Федерации» исключительная экономическая зона Российской Федерации — морской район, находящийся за пределами территориального моря Российской Федерации и прилегающий к нему, с особым правовым режимом, установленным настоящим Федеральным законом, международными договорами Российской Федерации и нормами международного права.

Определение исключительной экономической зоны применяется также ко всем островам Российской Федерации, за исключением скал, которые не пригодны для поддержания жизни человека или для осуществления самостоятельной хозяйственной деят��льности.

• Решение Верховного суда: Определение N 307-КГ15-7495, Судебная коллегия по экономическим спорам, кассация Место и момент фактической реализации товаров для целей налогообложения определяются в соответствии с частью второй Налогового кодекса. Порядок определения места реализации товаров в целях применения налога на добавленную стоимость установлен статьей 147 Налогового кодекса согласно которой местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств: товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, не отгружается и не транспортируется; товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях находящихся под ее юрисдикцией…
• Решение Верховного суда: Определение N 307-КГ15-7424, Судебная коллегия по экономическим спорам, кассация Место и момент фактической реализации товаров для целей налогообложения определяются в соответствии с частью второй Налогового кодекса. Порядок определения места реализации товаров в целях применения НДС установлен статьей 147 Налогового кодекса, согласно которой местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств: товар находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией, не отгружается и не транспортируется; товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации и иных территориях, находящихся под ее юрисдикцией…
• Решение Верховного суда: Определение N 307-КГ15-7495, Судебная коллегия по экономическим спорам, кассация Закрепленное в подпункте 2 пункта 1 статьи 147 Налогового кодекса условие определения места реализации товара, связанное с началом его транспортировки с территории Российской Федерации, при этом не нарушается…

Организация ООО «ТФ-Мега» осуществляет операции, как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ, а также операции, местом реализации которых не признается территория РФ. Кроме того, ООО «ТФ-Мега» реализует товары со склада физическим лицам и является по данному виду деятельности плательщиком ЕНВД. Организация ООО «ТФ-Мега»:

• 11 июля 2019 года приобрела 10 шт. картриджей для офисных принтеров стоимостью 24 000,00 руб. (в т.ч. НДС 20% — 4 000,00 руб.), из которых 16 июля 2019 года передала 3 картриджа со склада в офис организации для использования;
• 30 сентября 2019 года отразила приобретенную услугу по аренде офисного помещения за 3 квартал 2019 года стоимостью 108 000,00 руб. (в т.ч. НДС 20% — 18 000,00 руб.).

Кроме того, в III квартале организация ООО «ТФ-Мега»:

• отгрузила товары в режиме оптовой торговли (т.е. облагаемых НДС) на сумму 720 000,00 руб. (в т.ч. НДС 20% — 120 000,00 руб.);
• реализовала товары в режиме ЕНВД на сумму 100 000,00 руб.;
• раздала в рекламных целях товары (ручки с логотипами компании) стоимостью 96 руб. на общую сумму 9 600,00 руб.;
• оказала рекламные услуги иностранной компании на сумму 1 000,00 EUR (курс EUR — 72,7000);
• передала права на программу для ЭВМ иностранной компании по лицензионному договору на сумму 2 000,00 EUR (курс EUR — 72,5000).

Поступление материалов (картриджей) в организацию (операции: 2.1 «Учет поступивших материалов»; 2.2 «Учет входного НДС») регистрируется с помощью документа «Поступление (акт, накладная)» с видом операции «Товары (накладная)» (раздел Покупки — подраздел Покупки), рис. 6.

Поскольку ООО «ТФ-Мега» осуществляет как облагаемые, так и не облагаемые налогом операции, а приобретенные картриджи используются в офисе компании, т.е. во всех осуществляемых операциях, то в поле «Способ учета НДС» указывается значение «Распределяется».

Для выполнения операций: 3.1 «Отражение услуги по аренде»; 3.2 «Учет входного НДС» — необходимо создать документ «Поступление (акт, накладная)» с видом документа «Услуги (акт)» (раздел Покупки — подраздел Покупки), рис. 15.

Поскольку услуга по аренде офисного помещения относится ко всей деятельности организации, то сумму предъявленного арендодателем НДС необходимо распределять. Для этого в документе «Поступление (акт, накладная)» в графе «Счета учета» табличной части следует установить для способа учета НДС значение «Распределяется».

Согласно абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ суммы предъявленного НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным как для осуществления облагаемых операций, так и для операций, освобождаемых от налогообложения, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ.

Внимание! С 01.07.2019 в целях применения п. 4 и п. 4.1 ст. 170 НК РФ операции по реализации работ (услуг), местом реализации которых в соответствии со ст. 148 НК РФ не признается территория РФ (за исключением операций, предусмотренных ст. 149 НК РФ) относятся к операциям, подлежащим налогообложению (пп. «б» п. 3 ст. 1 Федерального закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ).

При оказании услуг (передаче прав) иностранному лицу с 1 июля 2019 года с учетом положений гл. 21 НК РФ (в ред. Федерального закона от 15.04.2019 № 63-ФЗ):

• для рекламной услуги — местом реализации территория РФ не признается (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ); операция от налогообложения не освобождена (ст. 149 НК РФ); входной НДС принимается к вычету (п. 1 ст. 170 НК РФ); для целей ведения раздельного учета операция учитывается как облагаемая (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ в ред. Закона № 63-ФЗ);
• для передача прав на программу для ЭВМ — местом реализации территория РФ не признается (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ); операция освобождена от налогообложения (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ); входной НДС учитывается в стоимости приобретений (пп. 2.1 п. 2 ст. 170 НК РФ в ред. Закона № 63-ФЗ); для целей ведения раздельного учета операция учитывается как необлагаемая (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ в ред. Закона № 63-ФЗ).

Автоматическое распределение суммы входного НДС (операции: 4.1 «Распределение НДС по способам учета»; 4.2 «Учет НДС в составе затрат»; 4.3 «Учет НДС в стоимости материалов») производится регламентным документом «Распределение НДС» (раздел Операции — подраздел Закрытие периода) (рис. 21).

Распределение предъявленной суммы НДС производится по тем приобретения, по которым в способе учета НДС указано значение «Распределяется», т.е. по приобретенным картриджам и аренде помещения.

Для расчета пропорции распределения НДС необходимо выполнить команду Заполнить.

После выполнения этой команды на закладке «Выручка от реализации» будет автоматически рассчитаны:

• сумма выручки (стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав)) от деятельности облагаемой НДС (с выделением в том числе суммы выручки от реализации на экспорт несырьевых товаров и суммы выручки от реализации услуг, местом реализации которых не признается территория РФ согласно ст. 148 НК РФ, т.е. услуг не на территории РФ);
• сумма выручки от деятельности не облагаемой НДС (не ЕНВД);
• сумма выручки о деятельности не облагаемой НДС (ЕНВД);
• сумма выручки от реализации, облагаемой НДС по ставке 0% (кроме экспорта несырьевых товаров).

Таким образом, показатели пропорции для распределения НДС за 3 квартал 2019 года будут составлять:

• выручка от облагаемой деятельности (стоимость отгруженных товаров, работ, услуг, имущественных прав) за 3 квартал 2019 года без учета НДС — 672 700,00 руб. (600 000,00 руб. (реализация товаров, облагаемая НДС по ставке 20%, без учета НДС) + 72 700,00 руб. (оказание рекламных услуг иностранному лицу));
• выручка от не облагаемой НДС деятельности (не ЕНВД) — 154 600,00 руб. (9 600,00 руб. (передача товаров в рекламных целях) + 145 000,00 руб. (передача прав на программу для ЭВМ));
• выручка от не облагаемой НДС деятельности (ЕНВД) — 100 000,00 руб.

Кроме того, следует обратить внимание, что при осуществлении деятельности, облагаемой в соответствии с различными режимами (общий режим налогообложения и ЕНВД), и распределении затрат между этими видами деятельности, соответствующим образом учитывается и доля НДС, включаемая в стоимость приобретенных товаров (работ. услуг). Для этого в полях «Статья для включения НДС в состав затрат по деятельности» должны быть указаны:

• в поле «не облагаемой НДС (не ЕНВД)» — значение «Списание НДС на расходы (По деятельности с основной системой налогообложения»);
• в поле «не облагаемой НДС (ЕНВД)» — значение «Списание НДС на расходы (По отдельным видам деятельности с особыми порядком налогообложения»).

Регистрация полученного счета-фактуры на приобретенные материалы в книге покупок (операция 5.1 «Предъявление НДС к вычету») производится документом «Формирование записей книги покупок» (раздел Операции — подраздел Закрытие периода) с помощью команды Создать.

Данные для книги покупок о суммах налога, предъявляемых к вычету в текущем налоговом периоде, отражаются на закладке «Приобретенные ценности» (рис. 27).

Для заполнения документа по данным учетной системы целесообразно использовать команду Заполнить.

В обычной ситуации право на вычет «входного» НДС при покупке тех или иных ценностей возникает в момент их принятия на учет, то есть в момент оприходования их на счетах 41, 10 и т. п.

Но запомните: общее правило неприменимо к случаям, когда покупатель расплачивается с поставщиком собственным имуществом.

Дело в том, что в такой ситуации действует особенный порядок, который прописан в пункте 2 статьи 172 НК РФ. Здесь сказано: «при использовании… собственного имущества… в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком…».

Что значит фраза «фактически уплаченные суммы налога»? Чтобы ответить на этот вопрос, обратимся к пункту 4 статьи 168 НК РФ. Здесь говорится, что при бартере «сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств…».

Таким образом, «расплачиваясь» с поставщиком собственным имуществом (продукцией либо товарами), компания обязана перечислить «живыми» деньгами сумму НДС, которую партнер ей предъявил. Контрагент в свою очередь также должен заплатить фирме сумму налога, которую она ему предъявила.

Получается, в данном случае именно факт уплаты налога поставщику имеет решающее значение для вычета. Иначе говоря, без такой уплаты организация не сможет принять к зачету «входной» НДС по полученным ценностям.

Такой вывод можно увидеть и в письме Минфина России от 7 марта 2007 г. № 03-07-15/31. Там сказано, что при оплате покупок собственным имуществом (при совершении товарообменных операций) для вычетов НДС необходимо иметь счета-фактуры поставщиков и платежные поручения на перечисление денег. Поэтому право на вычет «входного» НДС возникнет не раньше того налогового периода, в котором этот налог перечислен партнеру.

Статья 39 НК РФ. Реализация товаров, работ или услуг

По общему правилу «товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными» (ч. 1 ст. 568 ГК РФ), если, конечно, бартерный договор не предусматривает иного.

Причем даже если в договоре мены стороны установили неодинаковые цены, то это вовсе не свидетельствует о неравноценности обмениваемых товаров. То есть одного этого факта недостаточно для вывода, что стороны заключили договор в отношении неравноценных товаров. Правильная оценка сложившимся между сторонами отношениям может быть дана только после выяснения воли сторон по затронутому вопросу. Об этом сказано в пункте 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 24 сентября 2002 г. № 69.

Однако до недавнего времени равноценность товаров, вытекающая из договора мены, еще не свидетельствовала о том, что стороны могут принять к вычету предъявленную друг другу сумму НДС в полном объеме.

Дело в том, что до 1 января 2008 года пункт 2 статьи 172 НК РФ содержал такое требование: сумму «входного» налога, которую можно поставить к зачету, нужно рассчитать, исходя из балансовой стоимости переданного имущества.

Иными словами, определяя сумму вычета, нужно было использовать покупную стоимость товаров (себестоимость готовой продукции), а не ту стоимость, по которой эти товары продают (передают по договору мены).

Причем ту часть «входного» НДС, которая могла быть принята к вычету, рассчитывали так: балансовую стоимость переданного имущества умножали на расчетную (10/110 или 18/118) ставку налога (см. письма ФНС России от 11 февраля 2005 г. № 03-1-02/194/8, Минфина России от 15 октября 2004 г. № 03-04-11/167).

Как правило, балансовая стоимость товара ниже той стоимости, которую согласовали стороны бартерной сделки (продажной стоимости). В результате рассчитанная сумма вычета оказывалась ниже предъявленной суммы НДС. И к вычету принимали меньшую сумму. А оставшуюся часть «входного» налога (разницу между зачтенным и предъявленным НДС) относили на расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли.

В учете делали такие проводки:

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 19

– принята к вычету часть «входного» НДС по товарам, полученным по договору мены;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 19

– не принятая к вычету часть «входного» НДС отнесена на прочие расходы (не уменьшающие налогооблагаемую прибыль).

Но иногда бывает, что балансовая стоимость (фактическая себестоимость) превышает стоимость обмена. И некоторые бухгалтеры ошибочно полагали, что к вычету они все равно вправе заявить НДС, рассчитанный исходя из балансовой стоимости переданного имущества. То есть к зачету из бюджета они ставили сумму, превышающую ту, что указана в счете-фактуре.

Это было неправильно. Ведь сумма вычета не может быть больше суммы налога, которую предъявил поставщик.

Обратите внимание: сумма НДС, перечисленная «живыми» деньгами, и рассчитанная по балансовой стоимости сумма вычета не должны были совпадать. Ведь партнеру перечисляли именно предъявленный НДС, то есть тот, который указан во «входящем» счете-фактуре (см. письмо Минфина России от 7 марта 2007 г. № 03-07-15/31).

К счастью, теперь порядок зачета «входного» НДС при бартерных операциях значительно упростился. Ведь с 1 января 2008 года действуют поправки в главу 21 НК РФ, внесенные Федеральным законом от 4 ноября 2007 г. № 255-ФЗ.

Пункт 2 статьи 172 НК РФ (в новой редакции) больше не требует рассчитывать сумму вычета, исходя из балансовой стоимости переданного имущества. Здесь лишь уточнено, что «входной» налог должен быть фактически уплачен «в случаях и в порядке, которые предусмотрены пунктом 4 статьи 168 настоящего Кодекса».

В названном пункте 4 статьи 168 НК РФ, как мы помним, говорится о том, что при обмене товарами «входной» НДС нужно перечислить партнеру платежкой.

Если одна сторона принимает сумму НДС к вычету, то другая сторона сначала эту сумму ей предъявляет. В какой момент каждая из сторон бартерного договора должна начислить НДС? Давайте разберемся.

Как известно, объект обложения НДС – это реализация товаров (продукции, работ, услуг). А она в свою очередь возникает при переходе права собственности на те или иные ценности от продавца к покупателю.

В обычной ситуации право собственности на вещь переходит в момент ее передачи. Но в отношении договора мены действует особый порядок, который отличается от общеустановленного.

Право собственности на товар, который фирма передает по бартеру, переходит к партнеру только после того, как он совершит встречную поставку (ст. 570 ГК РФ), то есть право собственности стороны обретают одновременно.

Например, если фирма А передала ценности, но фирма Б этого пока не сделала, то переданные вещи еще не считаются собственностью фирмы Б – до тех пор, пока она не исполнит свои обязательства по договору мены.

Когда стороны отгружают продукцию друг другу одновременно или хотя бы в рамках одного налогового периода, проблем не возникает. Если же одна сторона передает товар в одном налоговом периоде, а другая – в следующем, то возникает вопрос с моментом начисления НДС. Поэтому разберемся, в какой момент необходимо начислить НДС в данной ситуации.

Если исходить из буквальной трактовки пункта 1 статьи 167 НК РФ, то налог нужно начислить в момент отгрузки товара, то есть не дожидаясь встречной поставки. Поэтому налоговики требуют начислять НДС по итогам того периода, когда ценности были переданы. Получила компания к тому моменту встречную поставку от партнера или нет, по их мнению, значения не имеет. Иначе говоря, под термином «отгрузка» фискалы понимают физическую передачу ценностей от одного предприятия другому.

Эту позицию можно оспорить. Ведь, как мы уже говорили, НДС облагают реализацию товаров, работ или услуг (ст. 146 НК РФ). Реализация – это передача права собственности на что-либо (ст. 39 НК РФ). Значит, если нет передачи собственности, то нет и реализации. А раз нет реализации, то не возникает и объекта обложения НДС. Нет объекта – нет и обязанности начислить налог.

Кстати, похожая ситуация – когда комитент отгружает товары комиссионеру. В момент передачи ценностей комиссионеру комитент налог не начисляет. Он сделает это только тогда, когда посредник отгрузит товары покупателю (см. письмо Минфина России от 3 марта 2006 г. № 03-04-11/36).

По правилам бухучета стоимость ценностей, полученных по договору мены, определяется как стоимость переданных вещей (п. 10 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»). И наоборот, стоимость переданных товаров (выручка от реализации) определяется как стоимость полученного имущества (п. 6.3 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). Поэтому, как правило, чтобы избежать сложностей и путаницы, партнеры указывают в договоре одинаковую стоимость обмениваемых товаров.

Уплачивается ли НДС при безвозмездной передаче имущества?

Как мы уже говорили, для перехода права собственности недостаточно, чтобы товары отгрузила только одна сторона. Нужно, чтобы еще и вторая сторона выполнила свои обязательства по договору мены. Поэтому в момент отгрузки, не повлекшей за собой перехода права собственности, отражать в учете выручку (делать запись по дебету счета 62 в корреспонденции с кредитом счета 90) не нужно.

Та сторона, которая выполнила свои обязательства первой, делает такую проводку:

ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 41 (10, 43)

– списана себестоимость ценностей, отгруженных по договору мены.

Если фирма хочет избежать возможных споров с налоговыми инспекторами, то в тот же момент ей придется и начислить НДС (об этом мы говорили ранее). Проводка будет такой:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по НДС» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС» – начислен НДС по бартерной сделке к уплате в бюджет.

Когда партнер выполнит встречную отгрузку, первая компания оприходует полученные товары и отразит в учете выручку от реализации. Проводки по реализации товаров будут такими:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

– отражена выручка от реализации товаров по договору мены;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 45

– учтена в себестоимости продаж себестоимость отгруженных товаров;

В налоговом законодательстве используются термины «товарообменные операции» и «бартерные операции». Названные гражданско-правовые сделки по своей юридической природе являются договорами мены. Стороны при исполнении таких сделок должны руководствоваться положениями гл. 31 «Мена» ГК РФ. Сделанные выводы подтверждаются арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14 ноября 2005 г. по делу N Ф04-8028/2005(16790-А45-33)).

Таким образом, понятия «товарообменная операция», «бартерная сделка» и «договор мены» тождественны по значению. Использование в различных отраслях законодательства разных терминов для обозначения по сути одного и того же правового понятия свидетельствует о несовершенстве техники законодательного регулирования. Подобный подход не способствует единообразному пониманию и толкованию правовых норм, а также формированию единой практики применения законов.

Для определения, какие сделки признаются меной, следует обратиться к нормам гражданского законодательства. Согласно ст. 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой. К договору мены применяются правила о купле-продаже. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен. К таким выводам приходят и суды (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 25 октября 2005 г. по делу N А49-3359/05-179А/22).

Следует помнить, что к договорам мены не относятся двусторонние сделки, предусматривающие обмен товаров на эквивалентные по стоимости услуги. Кроме того, договор, по которому передан товар в обмен на уступку права требования имущества от третьего лица, не является договором мены. На это указал Президиум ВАС РФ в Информационном письме от 24 сентября 2002 г. N 69 «Обзор практики разрешения споров, связанных с договором мены».

По смыслу ст. 568 ГК РФ, если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие несет в каждом случае сторона, на которую возложены соответствующие обязанности. Если же обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать более дешевый товар, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после передачи своего товара, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

Как правило, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами (ст. 570 ГК РФ).

При обмене товарами организация должна начислить НДС. Возникает вопрос: может ли фирма принять к вычету сумму налога, выставленную в счете-фактуре поставщиком встречного товара, ведь при бартере организация не перечисляет поставщику налог в составе стоимости товара денежными средствами?

Несмотря на отсутствие денежной формы расчета, предприятие вправе принять к вычету НДС, начисленный при заключении бартерной сделки. Как указал по этому поводу КС РФ в Постановлении от 20 февраля 2001 г. N 3-П, суммы НДС по товарам, расчеты за которые между предприятиями проводятся без фактического движения денежных средств (зачет встречных требований, бартерные операции), принимаются к зачету на общих основаниях.

Между тем вычет налога при бартере имеет существенные особенности. Так, в соответствии с п. 2 ст. 172 НК РФ при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретаемые товары вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком. Эти суммы исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом переоценок и амортизации), переданного в счет оплаты.

Налоговые органы считают, что если предприятие в качестве оплаты приобретенных товаров передает собственное имущество (в том числе сырье, материалы, комплектующие изделия, готовую продукцию, основные средства), то вычет налога по приобретенным товарам производится исходя из балансовой стоимости передаваемого в оплату имущества. При этом к балансовой стоимости передаваемого имущества применяется соответствующая расчетная налоговая ставка (10/110 или 18/118). Об этом говорится в Письмах ФНС России от 17 мая 2005 г. N ММ-6-03/[email protected] и от 11 февраля 2005 г. N 03-1-02/194/[email protected]

ВАС РФ в Решении от 4 ноября 2003 г. N 10575/03 отметил, что, если в качестве оплаты предприятие передает не деньги, а иное имущество, сумма налога, фактически уплаченная предприятием, определяется не по стоимости оплачиваемого товара, а исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты.

При заключении бартерного договора организация лишается возможности принять к вычету всю сумму НДС, предъявленную поставщиком встречного товара. В результате фирма несет невозмещаемые потери. Для того чтобы избежать негативных налоговых последствий мены, можно воспользоваться следующими рекомендациями:

• заключить с контрагентом по сделке два самостоятельных договора купли-продажи или поставки вместо одного договора мены. Каждый из участников операции будет выступать по одному договору продавцом своего товара, а по другому — покупателем. В договорах следует предусмотреть условие об оплате товаров денежными средствами;
• заключить соглашение о зачете встречных однородных требований по оплате товаров, которые возникли на основании договоров купли-продажи. Такую возможность участникам делового оборота предоставляет ст. 410 ГК РФ: обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, не указан или определен моментом востребования.

По этому поводу высказался КС РФ в Постановлении от 20 февраля 2001 г. N 3-П. В нем указано, что при реализации товаров в результате использования зачета встречных требований налогоплательщик-поставщик исчисляет сумму НДС, подлежащую взносу в бюджет, исходя из стоимости реализованных товаров, а соответствующую сумму налога в расчетных документах выделяет отдельной строкой. Таким образом, одновременно имеют место факт уплаты определенных сумм налога в бюджет и предъявление их покупателю. При расчетах путем зачета встречных требований суммы НДС, предъявленные покупателю, считаются уплаченными в бюджет и подлежат вычету на общих основаниях. В целях соблюдения принципа равенства налогообложения при использовании зачета встречных требований в бюджет должны вноситься такие же суммы налога, как и при использовании возмездного договора, плату за исполнение своих обязанностей по которому сторона получает непосредственно денежными средствами.

Заметим, что положения п. 2 ст. 172 НК РФ не применяются к рассматриваемой ситуации, поскольку прекращение обязательства зачетом не относится к сделкам по расчетам собственным имуществом, а нормы п. 2 ст. 172 НК РФ касаются только договоров мены (бартерных сделок). В итоге организация сможет принять к вычету всю сумму НДС, указанную поставщиком товара в счете-фактуре (Постановление ФАС Уральского округа от 9 марта 2006 г. по делу N Ф09-1231/06-С2).

Пример 2. По результатам выездной проверки инспекция доначислила обществу НДС. По мнению проверяющих, общество неправомерно завысило предъявленные к вычету суммы налога со стоимости товаров, оплаченных путем зачета взаимных требований. Налоговые органы считают, что сумма НДС в данном случае должна была определяться исходя из фактически оплаченной предприятием стоимости приобретенных товаров, т.е. балансовой стоимости имущества, переданного поставщику в счет оплаты приобретенных товаров.

В налоговое законодательство регулярно вносятся коррективы. Так, 1 января 2007 г. вступят в силу дополнения, внесенные в п. 4 ст. 168 НК РФ Федеральным законом от 22 июля 2005 г. N 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах». Согласно новой редакции п. 4 ст. 168 НК РФ «сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг».

При бартере организации уже не смогут ограничиться безденежной формой расчета. В будущем при товарообменных операциях и других сделках придется использовать оборотные средства. Каждая из сторон договора должна будет оплатить деньгами НДС, начисленный на стоимость обмениваемого товара. Тем самым снижается эффективность договоров мены в ситуациях, когда у фирмы заблокирован банковский счет либо на момент подписания бартерного контракта отсутствуют свободные финансовые ресурсы.

Однако с точки зрения системного толкования налогового законодательства анализируемые нововведения представляются вполне логичными. Часть первая Налогового кодекса Российской Федерации включает положения, в силу которых налог может уплачиваться только в денежной форме. В п. 1 ст. 8 НК РФ прямо указано, что под налогом понимается платеж в виде денежных средств. Согласно п. 2 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога, причем в этот момент организация должна иметь денежный остаток на банковском счете, достаточный для уплаты налога.

На наш взгляд, новая редакция п. 4 ст. 168 НК РФ органично согласуется с положениями п. 1 ст. 8 и п. 2 ст. 45 НК РФ.

Согласно подпункту 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров облагается НДС. Реализацией товаров, в свою очередь, признается передача права собственности на них одним лицом другому лицу (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса). При бартерной сделке происходит переход права собственности на обмениваемые товары. Соответственно, их передача в обмен на другие товары в общем случае облагается НДС.

Как и при обычной реализации, момент определения налоговой базы по бартерной сделке зависит от принятой учетной политики для целей налогообложения (ст. 167 НК РФ).

Налогоплательщик, работающий «по отгрузке», определяет налоговую базу по НДС в момент отгрузки товаров и по предъявлении покупателю расчетных документов. А налогоплательщик, работающий «по оплате», — в момент принятия на учет встречных товаров от контрагента (если налогоплательщик первым отгрузил товар контрагенту).

Возможна ситуация, когда налогоплательщик в налоговом периоде (месяце или квартале) получил товары от контрагента, а свои товары ему не передал. В этом случае независимо от учетной политики обязанности по уплате НДС не возникает. Чтобы она возникла, нужно отгрузить товар (при учетной политике «по отгрузке») либо отгрузить товар и получить встречную поставку (при учетной политике «по оплате»).

Поступление от контрагента встречного товара до отгрузки своего рассматривать как получение аванса нельзя. Ведь в подпункте 1 п. 1 ст. 162 НК РФ, который обязывает включать в налоговую базу суммы авансовых или иных платежей, имеются в виду только денежные платежи, в то время как по бартерному договору налогоплательщик получает не деньги, а товары. Об этом говорится и в п. 37.1 методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса. Они утверждены приказом МНС России от 20 декабря 2000 года № БГ- 3- 03/447.

Таким образом, налогоплательщик, первым получивший от контрагента товары, должен начислить НДС по бартерной сделке лишь в том периоде, в котором он отгрузит свои товары.

В налоговой декларации по НДС сумма налога, начисленная по бартерной сделке, отражается по строке 050 или 060 в зависимости от ставки налога. Форма декларации утверждена приказом МНС России от 3 июля 2002 года № БГ- 3- 03/338.

Одним из изменений, внесенных в главу 21 Налогового кодекса Федеральным законом от 26 ноября 2008 года
№ 224- ФЗ, стала отмена абзаца 2 п. 4 ст. 168 НК РФ и п. 2 ст. 172 НК РФ, в соответствии с которыми ранее, в случае если налогоплательщик использовал в расчетах за приобретенные им товары, работы или услуги собственное имущество (то есть осуществлял расчеты неденежными средствами — по бартеру, с использованием векселей третьих лиц, осуществляя взаимозачеты), он должен был обязательно уплатить сумму НДС отдельным платежным поручением. Если обе стороны являлись плательщиками НДС, получалось, что они должны «сгонять» друг другу одну и ту же сумму НДС, чтобы получить возможность предъявить ее к вычету.

С 1 января 2009 года фактическое перечисление НДС стало необязательным. Предъявлять «входной» НДС к вычету можно независимо от формы расчетов между сторонами по общим правилам — при наличии счета- фактуры с выделенной суммой НДС и при условии фактического принятия к учету полученных ценностей, работ и услуг.

Следует помнить, что новые правила распространяются только на операции, осуществленные после 1 января 2009 года.

Реализация товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям признается объектом обложения налогом на прибыль согласно ст. 247 и ст. 248 НК РФ. Выручка по таким операциям относится к доходам от реализации. Согласно п. 4 ст. 274 НК РФ доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Из п. 2 ст. 154 НК РФ следует, что налоговая база по бартерным операциям рассчитывается исходя из цен, определенных налогоплательщиком самостоятельно. Пока не доказано обратное, считается, что эти цены соответствуют рыночным.

При осуществлении контроля над полнотой исчисления налогов налоговый орган вправе проверять правильность применения цен по сделкам (п. 2 ст. 40 НК РФ) только лишь в определенных НК РФ случаях:

l между взаимозависимыми лицами;

l по товарообменным (бартерным) операциям. Предполагается, например, что по договору мены участники сделки могут произвести заведомо неравноценный обмен товарами;

l при совершении внешнеторговых сделок;

l при отклонении цены реализации товаров (работ, услуг), установленной по конкретной сделке, более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случае если налоговые органы обнаружат любое из вышеперечисленных обстоятельств, они вправе сравнить цену по контролируемой сделке с рыночной ценой и при обнаружении отклонений произвести соответствующее исчисление налогов. При отсутствии же таких оснований налоговый орган не вправе проводить контроль цен для целей налогообложения. Этот вывод подкрепляется арбитражной практикой, в частности п. 13 постановления пленума ВС РФ и ВАС РФ № 41/9 от
11 июня 1999 года.

Смотрите также

• Сюжет: Налоговая практика

Рубрика: Профессиональный комментарий

М.А. Власова

НДС: особенности исчисления и уплаты.

В соответствии со ст.146 НК РФ объектом обложения НДС признаются следующие операции:

— реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

— передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

— выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

— ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

По общему правилу реализация — это:

— передача на возмездной основе права собственности на товар;

— передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица;

— возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (п.1 ст.39 НК РФ).

Для целей налогообложения НДС все указанные выше операции признаются реализацией и тогда, когда они осуществлены безвозмездно (абз.2 подп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

Переход права собственности роли не играет

В соответствии с п.1 ст.454 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Согласно ст.491 ГК РФ:

— в случаях когда договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара или наступления иных обстоятельств, покупатель не вправе до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им иным образом, если иное не предусмотрено законом или договором либо не вытекает из назначения и свойств товара;

— в случаях когда в срок, предусмотренный договором, переданный товар не будет оплачен или не наступят иные обстоятельства, при которых право собственности переходит к покупателю, продавец вправе потребовать от покупателя возврата ему товара, если иное не предусмотрено договором.

Объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (подп.1 п.1 ст.146 НК РФ).

При этом реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, — передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе (п.1 ст.39 НК РФ).

Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Закон N 119-ФЗ) в ст.167 НК РФ внесены изменения, действующие с 1 января 2006 года.

В силу п.1 ст.167 НК РФ (в редакции Закона N 119-ФЗ) в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 — 11, 13 — 15 указанной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

— день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав или

Статья 147 НК РФ. Место реализации товаров (действующая редакция)

Передать безвозмездно можно товары, здания, транспорт, имущественные права и многое другое. По стандартным правилам такая передача в собственность другим организациям и предпринимателям признается реализацией и облагается НДС (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 146 НК РФ). Аналогично для выполнения работ и оказания услуг.

Безвозмездная передача во временное пользование тоже облагается НДС. Эта операция признается безвозмездной услугой.

Начислять налог не нужно, только если операция освобождена от налогообложения или не является объектом обложения НДС (ст. 146, 149 НК РФ). Например, НДС не облагается безвозмездная передача долей в уставном капитале, реализация товаров в рамках оказания безвозмездной помощи по № 95-ФЗ, передача в рекламных целях товаров дешевле 100 рублей. Передавать деньги тоже можно без обложения НДС, так как они не являются объектом налогообложения.

В этом случае начисляйте НДС с разницы между ценами. Для расчета воспользуйтесь формулой:

НДС начисл = (РЦ — ПС) × СН, где:

• РЦ — рыночная цена передаваемого имущества с НДС и акцизами;
• ПС — стоимость передаваемого имущества по данным бухучета (остаточная стоимость после переоценок) с НДС;
• СН — расчетная налоговая ставка 20/120 или 10/110.

В этом случае посчитайте НДС по рыночной цене с учетом акцизов, НДС в нее не включайте. Формула следующая:

НДС начисл = РЦ × НС, где:

РЦ — рыночная цена передаваемого имущества с акцизами, но без НДС;

НС — ставка НДС 20 %, 10 %, 0 %.

База для расчета НДС при безвозмездной передаче — рыночная стоимость. Если стороны сделки не взаимозависимы, то рыночной признается цена, указанная в первичных учетных документах, которыми оформлена передача. Также для расчета можно взять цену, по которой вы уже передавали аналогичное имущество другим лицам, или цену на такое имущество из других открытых источников:

• биржевые котировки;
• данные информационно-ценовых агентств;
• открытые сведения из отчетности других организаций.

Когда стороны взаимозависимы, рыночная цена должна соответствовать дополнительным условиям (п. 1, 3, 8-12 ст. 105.3 НК РФ).

Бартер: проблемы старые и новые

НДС вы платите сами из своих средств. Сделать это нужно в сумме налога, рассчитанного за квартал. Уплата производится в стандартном порядке — равными долями в течение трех месяцев, следующих за отчетным кварталом.

Передающая сторона может принять к вычету входной НДС, который предъявили поставщики. Получатель права на вычет не имеет, так как налог уплачивает именно передающая сторона.

2.1.1. Экономическая сущность НДС. Методы определения добавленной стоимости и НДС 2.1.2. Плательщики НДС. Освобождение от исполнения обязанности плательщика НДС 2.1.3. Объект обложения НДС. Операции, не подлежащие налогообложению 2.1.4. Налоговая база НДС 2.1.5. Налоговый период и ставки НДС 2.1.6. Порядок исчисления НДС. Налоговые вычеты 2.1.7. Порядок и сроки уплаты НДС Вопросы для самопроверки к теме 2.1 Библиография к теме 2.1

Версия для печати Хрестоматия Практикумы Презентации

Налоговая база НДС представляет собой стоимостной показатель облагаемых налогом операций и определяется отдельно по каждому объекту налогообложения.

При реализации товаров (работ, услуг) налоговая база НДС определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ (см. п. 1.2.6), с учетом акцизов и без включения в них НДС. Аналогичным образом налоговая база НДС определяется при реализации (передаче) товаров (работ, услуг):

• по товарообменным (бартерным) операциям;
• на безвозмездной основе;
• права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства;
• в качестве оплаты труда в натуральной форме.

При реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

При определении налоговой базы НДС следует учитывать особенности реализации произведенных налогоплательщиком или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг) (табл. 2.2).

При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, налоговая база определяется:

• как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен реализации идентичных (однородных) товаров (аналогичных работ, услуг), действовавших в предыдущем налоговом периоде с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без НДС;
• при отсутствии цен на идентичные (однородные) товары (аналогичные работы, услуги) – исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без НДС.

Таблица 2.2

Особенности определения налоговой базы НДС при реализации товаров
(работ, услуг)

№ п/п	Операция	Налоговая база НДС
1	Реализация имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога	Разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и акцизов, и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок)
2	Реализация сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством РФ (за исключением подакцизных товаров)	Разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом НДС и ценой приобретения указанной продукции
3	Реализация услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов)	Стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без НДС
4	Реализация товаров (работ, услуг) по срочным сделкам (сделкам, предполагающим поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг) по истечении установленного договором (контрактом) срока по указанной непосредственно в этом договоре или контракте цене)	Стоимость этих товаров (работ, услуг), указанная непосредственно в договоре (контракте), но не ниже их стоимости, исчисленной исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, действующих на дату реализации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС
5	Реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены	Залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу в случае, если указанная тара подлежит возврату продавцу

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база НДС определяется как сумма таможенной стоимости товара, ввозной таможенной пошлины и акциза (по подакцизным товарам).

Налоговый период по НДС зависит от масштаба деятельности налогоплательщика. В общем случае он равен календарному месяцу. Однако для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 млн руб., налоговым периодом определен квартал. С 2008 г для всех налогоплательщиков налоговым периодом установлен квартал.

При налогообложении НДС применяются основные и расчетные ставки. Ст. 164 НК РФ установлены основные ставки НДС: 0; 10 и 18 %.

Нулевая ставка применяется при реализации:

1. товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны;

Нулевая ставка применяется при условии предоставления в налоговые органы в течение 180 дней с момента экспорта следующих документов (их копий):

• внешнеторгового контракта;
• выписки банка о зачислении экспортной выручки;
• грузовой таможенной декларации;
• копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ;

2. работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в п. 1;
3. работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию РФ товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита;
4. услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;
5. работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве;
6. драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ, ЦБ РФ, банкам;
7. товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей;
8. припасов, вывезенных с территории РФ в таможенном режиме перемещения припасов (топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река – море) плавания);
9. выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории РФ товаров, а также связанных с такой перевозкой или транспортировкой работ (услуг), в том числе работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке, перегрузке.

Налогообложение производится по ставке 10 % при реализации:

• некоторых продовольственных товаров, по перечню, установленному НК РФ;
• товаров для детей по перечню, установленному НК РФ;
• периодических печатных изданий, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой (за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера);
• медицинских товаров отечественного и зарубежного производства: лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления и изделий медицинского назначения.

В остальных случаях налогообложение производится по ставке 18 процентов.

Расчетные ставки определяются как процентное отношение основной налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер основной ставки. Таким образом, основной ставке 10 % соответствует расчетная ставка 10/110, 18 % – 18/118. Они применяются при реализации товаров по ценам, включающим в себя НДС, а также в случаях, предусмотренных НК РФ, а именно:

• при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных ст. 162 НК РФ;
• при удержании налога налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ;
• при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с НДС;
• при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, а также в иных случаях, когда в соответствии с НК РФ сумма НДС должна определяться расчетным методом.

НДС определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При применении одинаковых ставок налоговая база НДС определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке. При применении налогоплательщиками различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При раздельном учете сумма НДС определяется в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, уменьшенная на сумму налоговых вычетов:

НДС бюджет = НДС общ – НДС вычет,

где НДС бюджет – сумма НДС, подлежащая уплате (возмещению) в (из) бюджет (а); НДС общ – общая сумма НДС; НДС вычет – сумма НДС, принимаемая к налоговому вычету.

Общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду (см. пример 2.1).

Пример 2.1. В налоговом периоде организация реализовала товары, облагаемые НДС по ставкам 10 и 18 %, соответственно на суммы 100 и 150 тыс. руб. (без НДС), а также оказала услуги по сдаче имущества в аренду (ставка 18 %) на сумму 59 тыс. руб. (с НДС). Кроме того, в этом периоде организация получила предварительную оплату от покупателей в счет предстоящей поставки товаров, облагаемых НДС по ставке 18 %, в сумме 50 тыс. руб. и реализовала легковой автомобиль, приобретенный в 2000 г. (остаточная стоимость 80 тыс. руб.) за 100 тыс. руб. Определим суммы НДС по данным операциям:

1. при реализации товаров: 100 x 10 % + 150 x 18 % = 37 (тыс. руб.);
2. по оказанным услугам: 59 x 18/118 = 9 (тыс. руб.);
3. по предварительной оплате: 50 x 18/118 = 7,627 (тыс. руб.);
4. от реализации легкового автомобиля: (100 – 80) x 18/118 = 3,051 (тыс. руб.)

Общая сумма НДС составит: 37 + 9 + 7,627 + 3,051 = 56,678 (тыс. руб.)

При исчислении НДС моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В случае если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача в целях обложения НДС приравнивается к отгрузке.

Исключение: при получении частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, длительность производственного цикла изготовления которых свыше 6 месяцев, налогоплательщик вправе использовать моментом определения налоговой базы день отгрузки. Перечень таких товаров определен Правительством РФ.

Если моментом определения налоговой базы является день оплаты, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты (частичной оплаты) также возникает момент определения налоговой базы.

Существуют особые случаи момента определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг) (см. табл. 2.3).

При реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате сумму НДС. При этом не позднее 5 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) продавец выставляет покупателю счет-фактуру, в котором сумма НДС выделяется отдельной строкой. При реализации товаров (работ, услуг), освобождаемых от НДС, в расчетных, первичных учетных документах и счетах-фактурах сумма НДС не выделяется. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». При реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы) без выделения суммы налога на ярлыках товаров, ценниках и на чеках и других, выдаваемых покупателю документах.

Таблица 2.3

Момент определения налоговой базы

№ п / п	Операция	Момент определения налоговой базы
1	Реализация товаров, переданных на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства	День реализации складского свидетельства
2 Договорные риски при распределении НДС между сторонами Уплата НДС по операциям, признаваемым объектом налогообложения на территории РФ, производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг). Срок уплаты – не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма налога уплачивается таможенным органам не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию РФ или со дня завершения процедуры внутреннего таможенного транзита (доставки товаров). Если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, то полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) из бюджета. Данная сумма в течение 3 календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, направляется на исполнение обязанностей налогоплательщика по уплате налогов, сборов, пени, погашение недоимки, сумм налоговых санкций, подлежащих зачислению в тот же бюджет. Налоговые органы производят зачет самостоятельно по согласованию с таможенными органами и в течение 10 дней сообщают налогоплательщику о проведенном зачете. По истечении 3 календарных месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом, сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению. В течение 2 недель после получения заявления налоговый орган принимает решение о возврате указанной суммы. Возврат осуществляется органами федерального казначейства в течение 2 недель, считая со дня получения решения налогового органа. При нарушении указанных сроков на сумму, подлежащую возврату, начисляются проценты исходя из 1/360 ставки рефинансирования ЦБР за каждый день просрочки. Возврат НДС, уплаченного в бюджет в связи с осуществлением операций, облагаемых по нулевой ставке, производится не позднее чем через 3 месяца, считая со дня представления налогоплательщиком отдельной налоговой декларации. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Федеральный закон от 05.08.2000 г. №117-ФЗ (с изменениями и дополнениями). Бюджетная система Российской Федерации: Учебник / Под ред. О. В. Врублевской, М. В. Романовского. – 3-е изд., испр. и перераб. – М.: Юрайт, 2003. Глухов В. В., Дольдэ И. В. Налоги: Теория и практика: Учебное пособие. – СПб.: Спец.лит., 1996. Мещерякова О. В. Налоговые системы развитых стран мира. – М., 1995. Налоги в развитых странах / Под ред. И. Г. Русаковой. – М.: Финансы и статистика, 1991. Налоги и налогообложение. 5-е изд. / Под ред. М. В. Романовского, О. В. Врублевской – СПб: Питер, 2006. Налоги и налогообложение: Учебное пособие для вузов / Под ред. И. Г. Русаковой, В. А. Кашина. – М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998. Налоги: Учебное пособие / Под ред. Д. Г. Черника. – 4-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 1999. Налоги: Учебное пособие / Под ред. Д. Г. Черника. – 4-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 1999. Налоговая политика России: проблемы и перспективы / Под ред. И. В. Горского. – М.: Финансы и статистика, 2003. Налоговое право: Учебник / Под ред. С. Г. Пепеляева. – М.: Юристъ, 2004. Окунева Л. П. Налоги и налогообложение в России. Учебник. – М.: Финстатинформ, 1996. Оспанов Т. М. Налоговые системы развитых стран. – М.: 1995. С.120. Пансков В. Г. Налоги и налоговая система в РФ: Учебник. М.: Финансы и статистика, 2005. Пушкарева В. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное пособие. – М.: ИНФРА-М, 1996. Соколов А. А. Теория налогов. – М.: Фин. Изд-во НКФ СССР, 1928. Тимофеев О. Ф. Налоги в рыночной экономике. – М., 1993. Толкушин А. В. История налогов в России. – М.: Юристъ, 2001. Толкушин А. В. Налоги и налогообложение: Энциклопедический словарь. – М.: Юристъ, 2000. Юткина Т. Ф. Налоги и налогообложение: учебник. – М.: ИНФРА-М, 1999. Текст комментария: «ПОСТАТЕЙНЫЙ КОММЕНТАРИЙ К ГЛАВЕ 21 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РФ «НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ» () Авторы: Ю.М. Лермонтов Издание: 2015 год Правила статьи 147 НК РФ, посвященные определению места реализации товаров, кажутся простыми. Комментируемая статья действует в редакции Федерального закона от 30.09.2013 N 268-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер налогового и таможенно-тарифного стимулирования деятельности по добыче углеводородного сырья на континентальном шельфе Российской Федерации». В то же время само понятие территории Российской Федерации в НК РФ не содержится, поэтому в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ подлежит применению в том значении, в котором оно используется в других отраслях законодательства. В соответствии со статьей 67 Конституции РФ территория Российской Федерации включает в себя территории ее субъектов, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними. Статьей 1 Закона РФ от 01.04.1993 N 4730-1 «О Государственной границе Российской Федерации» (далее — Закон N 4730-1) предусмотрено, что пределы государственной территории (суши, вод, недр и воздушного пространства) Российской Федерации определяются Государственной границей Российской Федерации, которая устанавливается и изменяется международными договорами Российской Федерации, федеральными законами. В соответствии со статьями 128, 129 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага. Объекты гражданских прав могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте. Пунктом 1 статьи 455 ГК РФ предусмотрено, что товаром по договору купли-продажи могут быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных статьей 129 ГК РФ. В силу статьи 458 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара; либо предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара. В случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику или организации связи для доставки покупателю, если договором не предусмотрено иное. Однако и здесь есть свои сложности. Один из вопросов, связанных с применением комментируемой статьи, касается территориального моря РФ. В силу статьи 67 Конституции РФ территория РФ включает в себя в том числе территориальное море. Исходя из положений Федерального закона от 31.07.1998 N 155-ФЗ «О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации» территориальное море Российской Федерации — это примыкающий к сухопутной территории или к внутренним морским водам морской пояс шириной 12 морских миль, отмеряемых от исходных линий. Данный вывод подтверждается и судебной практикой (см., например, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 10.05.2007, 03.05.2007 N Ф03-А51/07-2/983 и ФАС Северо-Западного округа от 23.12.2005 N А26-4380/2005-218). Важно! Необходимо обратить внимание, что передача товаров внутри структурного подразделения одного и того же юридического лица не признается объектом налогообложения НДС. В связи с этим официальными органами дано нижеследующее разъяснение. Официальная позиция. Так, в письме ФНС России от 24.10.2014 N ГД-4-3/[email protected] разъясняется, что порядок определения места реализации товаров в целях применения НДС установлен нормами статьи 147 Налогового кодекса, согласно которым местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации. Таким образом, передача товаров внутри структурных подразделений одной организации объектом налогообложения НДС не является. Поэтому передача на территории Российской Федерации дизельного топлива российским филиалом казахстанской организации другим подразделениям данной казахстанской организации НДС в Российской Федерации не облагается. Положения статьи 67 Конституции РФ указывают также на то, что Российская Федерация обладает суверенными правами и осуществляет юрисдикцию на континентальном шельфе и в исключительной экономической зоне Российской Федерации в порядке, определяемом федеральным законом и нормами международного права. В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Федерального закона от 17.12.1998 N 191-ФЗ «Об исключительной экономической зоне Российской Федерации» исключительная экономическая зона Российской Федерации — морской район, находящийся за пределами территориального моря Российской Федерации и прилегающий к нему, с особым правовым режимом, установленным настоящим Федеральным законом, международными договорами Российско�� Федерации и нормами международного права. Арбитражный процессуальный кодекс РФ Бюджетный кодекс РФ Водный кодекс Российской Федерации РФ Воздушный кодекс Российской Федерации РФ Градостроительный кодекс Российской Федерации РФ ГК РФ Гражданский кодекс часть 1 Гражданский кодекс часть 2 Гражданский кодекс часть 3 Гражданский кодекс часть 4 Гражданский процессуальный кодекс Российской Федерации РФ Жилищный кодекс Российской Федерации РФ Земельный кодекс РФ Кодекс административного судопроизводства РФ Кодекс внутреннего водного транспорта Российской Федерации РФ Кодекс об административных правонарушениях РФ Кодекс торгового мореплавания Российской Федерации РФ Лесной кодекс Российской Федерации РФ НК РФ Налоговый кодекс часть 1 Налоговый кодекс часть 2 Семейный кодекс Российской Федерации РФ Таможенный кодекс Таможенного союза РФ Трудовой кодекс РФ Уголовно-исполнительный кодекс Российской Федерации РФ Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации РФ Уголовный кодекс РФ ФЗ об исполнительном производстве Закон о коллекторах Закон о национальной гвардии О правилах дорожного движения О защите конкуренции О лицензировании О прокуратуре Об ООО О несостоятельности (банкротстве) О персональных данных О контрактной системе О воинской обязанности и военной службе О банках и банковской деятельности О государственном оборонном заказе Закон о полиции Закон о страховых пенсиях Закон о пожарной безопасности Закон об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств Закон об образовании в Российской Федерации Закон о государственной гражданской службе Российской Федерации Закон о защите прав потребителей Закон о противодействии коррупции Закон о рекламе Закон об охране окружающей среды Закон о бухгалтерском учете Похожие записи: Уведомление о наличие контролируемой иностранной компании Особенности хранения сухого и вареного риса Форма р11001 правила заполнения в 2022 году